Наукова бібліотека України

Останні надходження

Loading
ВИКОРИСТАННЯ СПЕЦІАЛЬНИХ ЗНАНЬ ПРИ РОЗСЛІДУВАННІ ПОДАТКОВИХ ЗЛОЧИНІВ
статті - Наукові публікації

В.О. Шершньова, аспірант Київського національного університету внутрішніх справ

Проаналізовано основні форми використання спеціальних знань при розслідуванні злочинів, пов’язаних з ухиленням від сплати податків, зборів й інших обов’язкових платежів, наведено їх практичну значущість.

Ключові слова: податкові злочини, документальна перевірка, ревізія, судово-бухгалтерська експертиза.

Як свідчить статистика, кількість податкових злочинів з року в рік зростає. Податкові злочини важко виявляти та розслідувати. Ця обставина пояснюється багатьма причинами, однією з яких є те, що існуюча методика розслідування податкових злочинів не містить усіх необхідних рекомендацій для розслідування такого складного протиправного діяння.

Однією з обов’язкових складових методики розслідування будь-яких злочинів є використання спеціальних знань. Їх застосування сприяє повному та швидкому встановленню елементів криміналістичної характеристики злочину, обставин справи, висуненню та перевірці криміналістичних версій. Не є винятком і використання спеціальних знань при розслідуванні злочинів, пов’язаних з ухиленням від сплати податків, зборів й інших обов’язкових платежів. Однак на практиці при розслідуванні цієї категорії злочинів спеціальні знання використовуються рідко, безсистемно, як правило, у формі проведення експертиз і дослідження доказів співробітниками експертно-криміналістичних підрозділів. Така обставина не дозволяє підвищити ефективність боротьби зі злочинністю в податковій сфері.

При розслідуванні податкових злочинів працівниками податкової міліції як носії спеціальних знань залучаються переважно експерти-криміналісти підрозділів системи МВС України у зв’язку з відсутністю у складі податкової служби експертно-криміналістичних підрозділів. Тому значну роль в експертно-криміналістичному забезпеченні розслідування злочинного ухилення від сплати податків відіграють саме фахівці органів внутрішніх справ.

Проблематика використання спеціальних знань під час розслідування податкових злочинів вивчалася Л.Г Шапіро [9], наукова робота якої, безумовно, є вагомим внеском у дослідження можливостей застосування спеціальних знань у боротьбі з ухиленням від сплати податків. Проте зазначена робота не враховує всіх особливостей інститутів права, законодавства, державних органів України, які хоча і схожі з російськими, але мають певні відмінності. Для ефективного використання спеціальних знань працівниками податкових органів України потрібні наукові напрацювання із зазначеної проблематики, що враховують національну специфіку. Окремі аспекти зазначеного питання, а саме використання бухгалтерських знань, вивчалися також Н.В. Башировою [1].

В Україні проблемою методології розслідування податкових злочинів займався В.В. Лисенко [4]. Використання спеціальних знань - лише окремий аспект у його дисертації, тому цілком зрозуміло, що це питання не могло бути ґрунтовно вивчене в межах його праці.

Безпосередньо досліджували особливості розслідування злочинного ухилення від оподаткування і криміналісти-науковці, зокрема І.І. Кучеров, І.В. Пальцева, К.А. Пірц- халава, Н.Г Ципарков, Н.В. Матушкіна.

Суттєвий внесок у вивчення проблематики використання спеціальних знань при розслідуванні економічних злочинів зроблено українським вченим Н.І. Клименко [3].

Значна заслуга у вивченні поняття спеціальних знань та їх використання у боротьбі зі злочинністю таких вітчизняних криміналістів, як Ю.П. Аленін, Л.Ю. Ароцкер, В.І. Галаган, В.Г. Гончаренко, А.В. Іщенко, Н.С. Карпов, В.О. Коновалова, М.В. Костицький, В.К. Лисиченко, Є.Д. Лук’янчиков, Г.М. Надгорний, М.В. Салтевський, М.Я. Сегай, З.М. Соколовський, І.Я. Фрідман та інших.

Відомо, що провідна роль в ефективному вирішенні завдань щодо розкриття, розслідування злочинів та запобігання їм належить використанню досягнень науково- технічного прогресу для протидії злочинності. Водночас правомірне, тактично грамотне й ефективне використання сучасних досягнень науки і техніки ускладнюється неоднозначним сприйняттям і розумінням вченими й практиками змісту складних понять і явищ, пов’язаних з особливостями використання здобутків різноманітних наук у сфері боротьби зі злочинністю.

Традиційно основним каналом упровадження новітніх досягнень науково-технічного прогресу в практику розкриття, розслідування злочинів та запобігання їм є криміналістична наука. Використання спеціальних знань у кримінально-процесуальній діяльності є однією з форм застосування таких досягнень у зазначеній галузі. Це багатоаспектне поняття, від адекватного розуміння якого залежить результативність виявлення, вилучення, дослідження та використання доказової інформації.

Традиційно термін «спеціальні знання» прийнято тлумачити як «сукупність сучасних теоретичних знань і практичних навичок у галузі науки (крім правової), техніки, мистецтва та ремесла, отриманих у результаті спеціальної підготовки або професійного досвіду і застосовуваних з метою запобігання та розслідування злочинів» [2, с. 161].

Сьогодні не існує єдиної думки про форми використання спеціальних знань у кримінальному судочинстві. Найпоширеніша точка зору, що спеціальні знання у кримінальному судочинстві застосовуються шляхом участі спеціаліста у слідчих діях та проведення експертом судових експертиз, тобто у формах, які передбачені кримінально-процесуальним законодавством. Однак існує думка, що спеціальні знання можуть самостійно застосовувати також слідчі й оперативні працівники [5, с. 3].

Можна виокремити такі форми використання спеціальних знань:

визначені та регламентовані кримінально-процесуальним кодексом (КПК);

визначені, але не регламентовані КПК;

не визначені і не регламентовані законодавством.

Самостійною формою застосування спеціальних знань - визначеною, але не регламентованою КПК - є ревізія, що призначається відповідно до ст. 66 КПК України. Вона здійснюється поза слідчими діями, тому не належить до процесуальних форм.

Широко використовуються на практиці спеціальні знання у формах, не визначених і не регламентованих законодавством.

До них належать:

застосування спеціальних знань у формі документальної перевірки, технічних й інших обстежень;

попереднє дослідження слідів і речових доказів компетентною особою для одержання орієнтувальної інформації;

консультативно-довідкова робота компетентної особи;

технічна допомога компетентної особи.

Ці форми можна назвати непроцесуальними.

Усі процесуальні та непроцесуальні форми використання спеціальних знань у практичній діяльності правоохоронних органів взаємозалежні, доповнюють одна одну і лише комплексне, тактично грамотне їх використання забезпечує вирішення завдань кримінального судочинства.

При розкритті та розслідуванні податкових злочинів одні види спеціальних знань використовуються часто, інші - майже не використовуються. Наприклад, майже не залучаються працівники експертно-криміналістичних підрозділів системи МВС України в якості спеціалістів для проведення огляду місця події (що пояснюється специфікою вчинення та розслідування податкових злочинів), хоча іноді залучаються експерти- почеркознавці як спеціалісти для відібрання зразків почерку та підписів [6, с. 299].

Опитування працівників, які проводять розслідування податкових злочинів, свідчить, що слідчі в основному використовують власні спеціальні знання для огляду документів, відібрання зразків і призначення експертиз. Судово-медичні, судово-психіатричні експерти та лікарі участі у розкритті та розслідуванні злочинів, пов’язаних з ухиленням від сплати податків, зборів та обов’язкових платежів, не беруть.

Не використовуються також і спеціальні знання педагога шляхом участі його у допиті неповнолітнього свідка чи обвинуваченого, що пояснюється тим, що неповнолітній практично не може бути суб’єктом, а також потерпілим у цих злочинах.

Водночас працівниками Державної податкової адміністрації (далі - ДПА) України активно призначаються судово-бухгалтерські експертизи, дещо менше - криміналістичні (почеркознавчі та експертизи з технічного дослідження документів).

Працівниками Контрольно-ревізійної служби України (іноді - за ініціативи працівників податкової служби) активно проводяться ревізії.

Проведення документальних перевірок широко використовується працівниками Управління оподаткування фізичних осіб (з функціями документальних перевірок) та Управління організації документальних перевірок юридичних осіб ДПА України.

Працівники експертно-криміналістичних підрозділів іноді надають консультаційно- довідкову допомогу працівникам податкової міліції з питань призначення експертиз.

Застосування більшості видів спеціальних знань працівниками податкової служби не відрізняється від їх застосування працівниками органів внутрішніх справ, що детально описано у криміналістичній літературі, тому розглядати їх у цій статті немає потреби. Однак на деякі види спеціальних знань, які в діяльності органів внутрішніх справ використовуються рідко, необхідно звернути увагу. Йдеться про ревізію, документальну перевірку та судово-бухгалтерську експертизу.

Документальна перевірка виробничо-господарської діяльності є основною формою заключного контролю, за допомогою якого оцінюється робота підприємств й інших суб’єктів господарювання.

Перевірка - це обстеження та вивчення окремих ділянок фінансово-господарської діяльності підприємства, установи, організації або їх підрозділів. Результати перевірки оформляються довідкою або доповідною запискою [7].

У процесі розслідування кримінальних справ, пов’язаних з ухиленням від сплати податків, якість зібраних на етапі попередньої перевірки матеріалів має важливе значення. Це стосується й акта перевірки сплати податків. Матеріали, які передаються підрозділам податкової міліції для прийняття рішення щодо порушення кримінальної справи, повинні містити:

лист податкової інспекції, в якому зазначено суть порушення, вказано, які закони чи підзаконні акти порушено, а також посади і прізвища осіб, причетних до вчинення цих порушень;

акт податкової інспекції про перевірку сплати податків суб’єктом господарювання;

документи, розрахунки, фінансові звіти, які свідчать про ухилення від сплати податків або про приховування прибутків від оподаткування;

пояснення осіб, причетних до вчинення порушень;

висновок інспектора податкової інспекції про згоду з поясненнями осіб, причетних до вчинення порушень, або спростування цих пояснень.

Акт перевірки сплати податків та акт ревізії належать до самостійного джерела доказів, тому додаткове проведення ревізії щодо підтвердження факту злочину є недоцільним (ст. 65 КПК України). Проведення документальної ревізії за ініціативи ДПА України необхідне лише у тих випадках, коли в процесі документування або розслідування кримінальних справ про ухилення від сплати податків виявлено інші корисливі злочини, крім передбачених у ст. 212 КК України.

Ревізія - це метод документального контролю за фінансово-господарською діяльністю підприємства, установи, організації, дотриманням законодавства з фінансових питань, достовірністю обліку та звітності; спосіб документального викриття нестач, розтрат, привласнень і крадіжок коштів та матеріальних цінностей, запобігання фінансовим зловживанням. За результатами ревізії складається акт.

Ефективність ревізії полягає в тому, що за її результатами розробляються конкретні заходи щодо усунення викритих недоліків і запобігання їх виникненню в майбутньому, забезпечення збереження державного та суспільного майна, відшкодування заподіяної матеріальної шкоди й притягнення до відповідальності посадових та матеріально відповідальних осіб, з вини яких підприємству завдано шкоди, тощо.

Залежно від відомчої підпорядкованості ревізії виробничої та фінансово- господарської діяльності поділяються на:

відомчі, які здійснюються органами управління вищого рівня в підвідомчих підприємствах одного власника;

внутрішньогосподарські, які проводяться працівниками підприємства (об’єднання) з метою перевірки діяльності структурних підрозділів (цехів, дільниць тощо);

позавідомчі, які здійснюються органами державного, громадського та незалежного контролю.

За принципом організації ревізії поділяються на планові, які проводяться за планом контрольно-ревізійної роботи на поточний рік, і позапланові, які не передбачені цим планом.

Залежно від повноти охоплення перевіркою діяльності підприємства розрізняють тематичні, вибіркові та комплексні ревізії.

Тематичними називаються ревізії, які призначаються для перевірки стану окремих напрямів господарської діяльності підприємства (об’єднання). Такі ревізії проводяться з метою оперативного реагування на негативні прояви при виконанні планів виробництва, держзамовлення, договірних зобов’язань тощо. Від тематичних перевірок вони відрізняються документальною обґрунтованістю висновків та оформленням результатів актом, а не довідкою.

Вибіркові ревізії проводяться аналогічно тематичним, але при цьому конкретизуються періоди й об’єкти контролю, які підлягають перевірці. До них належать, наприклад, ревізія використання фонду заробітної плати та розрахунків з робітниками і службовцями або ревізія стану збереження й використання товарно-матеріальних цінностей. Вибіркові ревізії можуть надати необхідну інформацію для призначення та проведення комплексної ревізії.

Комплексною називається ревізія, що проводиться групою спеціалістів органу управління вищого рівня та представників зацікавлених органів влади і має на меті всебічну перевірку фінансово-господарської діяльності підприємства за певний період часу. Комплексні ревізії дають можливість об’єктивно й повно оцінити діяльність суб’єкта господарювання, розробити обґрунтовані заходи щодо вдосконалення та підвищення ефективності його подальшої діяльності.

Своєчасність та ефективність проведення комплексної ревізії фінансово-господарської діяльності підприємства забезпечуються суворим дотриманням відповідної методики, виробленої наукою та практикою. Відповідно до цієї методики проведення комплексної ревізії поділяється на такі етапи:

організація та підготовка до проведення ревізії;

проведення комплексної ревізії (дослідна робота);

оформлення результатів ревізії;

прийняття рішення за результатами ревізії;

організація контролю за виконанням рішень, прийнятих за матеріалами ревізії.

Підсумки проведеної ревізійною групою перевірки стану або результатів роботи

підприємства (організації) зазначаються в акті, який відображає зміст господарської діяльності, законність господарських операцій, правильність бухгалтерського обліку, фіксує виявлені недоліки в роботі, допущені конкретними посадовими особами помилки та порушення законодавства, розмір заподіяної шкоди. Розрізняють проміжні й основні акти ревізії. Проміжні акти складаються для оформлення результатів ревізії господарської діяльності структурного підрозділу підприємства або діяльності певних матеріально відповідальних осіб (наприклад, за результатами ревізії коштів у касі, інвентаризації матеріальних цінностей на складі, контрольного обміру та контрольного запуску сировини у виробництво тощо). Зведені дані проміжних актів вказуються в основному акті комплексної ревізії.

У разі встановлення фактів розкрадань грошових коштів і матеріальних цінностей, приписок у звітності та необґрунтованих записів в обліку, інших корисливих зловживань, які вимагають притягнення окремих осіб до кримінальної відповідальності, матеріали ревізії в тижневий термін повинні бути надіслані до слідчих апаратів органів внутрішніх справ, податкової міліції або прокуратури.

Важливим елементом у процесі розслідування або судового розгляду справ про ухилення від сплати податків є судово-бухгалтерська експертиза.

Як визначено в Законі України «Про судову експертизу», судова експертиза - це дослідження експертом на основі спеціальних знань матеріальних об’єктів, явищ і процесів, які містять інформацію про обставини справи, що перебуває у провадженні органів дізнання, досудового слідства чи суду [8].

Судово-бухгалтерська експертиза характеризується процесуально-правовим і фінансово-господарським змістом.

Процесуально-правовий зміст судово-бухгалтерської експертизи - це система правил, установлених чинним кримінально-процесуальним, цивільно-процесуальним законодавством і Законом України «Про судову експертизу», які регулюють порядок її призначення та проведення, права й обов’язки експерта-бухгалтера, а також інших учасників процесу у зв’язку з проведенням експертизи. Ці правила є загальними для будь-яких експертиз, і тому з процесуально-правового боку судово-бухгалтерська експертиза нічим не відрізняється від інших видів експертиз.

Фінансово-господарський зміст судово-бухгалтерської експертизи полягає в реалізації фахівцем знань з бухгалтерського обліку та аналізу господарської діяльності, у специфіці предмета та методів дослідження. Ці особливості виокремлюють її в самостійний вид судової експертизи.

Експерт-бухгалтер обов’язково повинен володіти як певним обсягом процесуально- правових знань, так і достатніми знаннями з бухгалтерського обліку та аналізу господарської діяльності. Тільки за умов суворого додержання ним процесуального законодавства і правильного застосування спеціальних знань судово-бухгалтерська експертиза може бути визнана якісною і такою, що відповідає своєму призначенню.

Об’єктом судово-бухгалтерської експертизи є документи, бухгалтерські регістри та бухгалтерська звітність, в яких відображено господарську діяльність підприємств, у тому числі й протиправну. На підставі дослідження документів експерт-бухгалтер робить висновки щодо законності господарських операцій і правильності відображення їх у бухгалтерському обліку. Проте він не повинен виходити за межі спеціальних знань, тобто надавати документам юридичну оцінку та визначати їх доказове значення у справі.

Судово-бухгалтерська експертиза призначається як під час проведення досудового розслідування, так і під час розгляду справ у суді. Найчастіше вона застосовується у випадках, коли слідчий або особа, яка провадить дізнання, не може вирішити питання, які виникли у справі, без використання спеціальних знань з бухгалтерського обліку та аналізу господарської діяльності.

Питання про призначення судово-бухгалтерської експертизи в кожному конкретному випадку залежить від обставин і завдань, які вирішує слідчий. З огляду на вимоги ст. 76 КПК України, призначення судово-бухгалтерської експертизи не є обов’язковим для органу, у провадженні якого знаходиться справа. Практика розслідування кримінальних справ про ухилення від сплати податків свідчить, що у випадках, коли документальну ревізію у кримінальній справі проведено якісно та зібрано докази відповідно до ст. 22 КПК України, судово-бухгалтерська експертиза, як правило, не призначається. Експертиза не замінює документальну ревізію, яка є способом збирання доказів.

Перед призначенням судово-бухгалтерської експертизи слідчий повинен ретельно вивчити всі матеріали справи, особливо матеріали ревізії. Після цього вирішується питання про необхідність проведення допитів обвинувачених і свідків щодо фінансово- господарських операцій, які підлягають експертному дослідженню. За потреби проведення відповідних слідчих дій для з’ясування питань про походження тих чи інших документів доцільно проводити їх до призначення експертизи. Доки повністю не зібрано необхідних матеріалів та не з’ясовано всіх обставин справи, винесення постанови слідчим не допускається. Важливу роль при розслідуванні кримінальної справи відіграє своєчасність призначення судово-бухгалтерської експертизи. Оскільки чинним законодавством не визначено час призначення експертизи, його обирає слідчий, враховуючи конкретні обставини справи. Окрім того, зволікання з призначенням експертизи ускладнює перевірку фактів, встановлених експертом, не дає можливості слідчому використати висновки експерта при проведенні відповідних слідчих дій, а також впливає на строки розслідування кримінальної справи. Здебільшого судово- бухгалтерська експертиза проводиться після ревізії, тому основним завданням слідчого при підготовці до призначення експертизи є вирішення питання про проведення ревізії фінансово-господарської діяльності підприємства, якщо вона до цього часу не проводилася.

Якщо слідчий вважає за необхідне провести судово-бухгалтерську експертизу, він, керуючись ст. 75, 196 КПК України, складає про це постанову. Судово-бухгалтерська експертиза призначається лише після порушення кримінальної справи.

Проведення судово-бухгалтерської експертизи передбачає взаємодію слідчого з експертом-бухгалтером: слідчий контролює дотримання експертом строків проведення експертизи та створює йому необхідні умови для успішного виконання роботи; експерт знайомить слідчого з планом роботи та обраною методикою дослідження; додаткові матеріали збираються як за ініціативи слідчого, так і за клопотанням експерта; експерт і слідчий спільно визначають строки проведення етапів експертизи. Крім того, слідчий може бути присутнім при проведенні експертизи, за потреби здійснює перевірку документального обґрунтування і правильності розрахунків, а також їх відповідності певним економічним нормативам. Слідчий може ставити перед експертом- бухгалтером додаткові запитання, які виникають з обставин, виявлених у процесі експертизи, або запитання за клопотанням обвинуваченого.

Отже, при розслідуванні податкових злочинів спеціальні знання використовуються у формі призначення судової експертизи, участі спеціаліста при проведенні слідчих дій, попередньому дослідженні речових доказів, призначенні документальної перевірки, наданні технічної допомоги та консультацій тощо. Використання спеціальних знань при розслідуванні податкових злочинів дозволяє вирішити багато питань, що сприяє встановленню істини у справі.

Список використаної літератури

Баширова Н.В. Использование бухгалтерских познаний в расследовании налоговых преступлений : дисс. на соискание науч. степени канд. юрид. наук : 12.00.09 / Н.В. Баширова. - Краснодар, 2000. - 217 с.

Белкин Р.С. Тактика следственных действий / Р.С. Белкин, Е.М. Лифшиц. - М. : Новый Юристъ, 1997. - 176 с.

Клименко Н.І. Використання спеціальних знань у розслідуванні економічних злочинів / Н.І. Клименко // Проблеми боротьби зі злочинністю у сфері економічної діяльності : міжнар. наук.-практ. конф., 15 - 16 груд. 1998 р. - Харків, 1999. - С. 206-209.

Лисенко В.В. Розслідування ухилень від сплати податків : автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. юрид. наук : спец. 12.00.09 «Кримінальний процес та криміналістика; судова експертиза» / В.В. Лисенко. - Харків, 1997. - 24 с.

Лисиченко В.К. Виды участия специалистов на предварительном следствии / В.К. Лисиченко,

В.В. Циркаль // Криминалистика и судебная экспертиза. - 1985. - № 30. - С. 3 - 12.

Марчук Р.П. Сучасний стан і покращення взаємодії працівників податкової міліції та експертно- криміналістичної служби МВС при розслідуванні податкових злочинів / Р.П. Марчук // Науковий вісник : зб. наук. пр. Акад. ДПС України. - Ірпінь, 2002. - № 4 (18). - С. 298 - 300.

Про Державну контрольно-ревізійну службу в Україні : Закон України від 26.01.93 № 2939-XII // Відомості Верховної Ради України. - 1993. - № 13. - С. 110.

Про судову експертизу : Закон України від 25.02.94 № 4038а-ХІІ. - К. : Ін Юре, 2004. - 10 с.

Шапиро Л.Г. Использование специальных познаний при расследовании преступных уклонений от уплаты налогов : дис. на соискание науч. степени канд. юрид. наук : 12.00.09. «Криминальный процесс и криминалистика, судебная экспертиза» / Л.Г. Шапиро. - Саратов, 1999. - 218 с.




Пошук по ключовим словам схожих робіт: